Pievienotās vērtības nodokļa piemērošana pakalpojumiem. Pakalpojuma sniegšanas vietas noteikšana

Lai gan Pievienotās vērtības nodokļa likums (turpmāk — PVN likums) ir spēkā jau kopš 2013. gada 1. janvāra, tomēr joprojām praksē grāmatvežiem rodas jautājumi un neizpratne par pakalpojuma sniegšanas vietas noteikšanu, īpaši darījumos ar ES dalībvalstu vai trešo valstu nodokļa maksātājiem.

Pirms ķeros pie PVN likuma normu praktiskiem skaidrojumiem attiecībā uz pakalpojuma sniegšanas vietas noteikšanu, vispirms īss atgādinājums, kā likums definē terminus, kas saistoši šai tēmai.

Definīcijas

PVN likuma 1. panta 1. daļas 14. punkts nosaka: pakalpojumu sniegšana ir darījums, kas nav preču piegāde. 

Saskaņā ar PVN likuma 5. panta 1. daļu attiecībā uz pakalpojumiem ar nodokli apliekamie darījumi ir saimnieciskās darbības ietvaros iekšzemē veikti darījumi, t.i., pakalpojumu sniegšana par atlīdzību.

PVN likuma 3. pants definē, kas ir nodokļa maksātājs šā likuma izpratnē: nodokļa maksātājs ir persona, kura patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru saimniecisko darbību neatkarīgi no šīs darbības mērķa vai rezultāta. 

Vispirms likums visus nodokļa maksātājus sagrupē trīs grupās: 

• iekšzemes,
• citas dalībvalsts, 
• trešo valstu vai trešo teritoriju nodokļa maksātāji. 

Tad katru no šīs grupas subjektiem iedala reģistrētajos un nereģistrētajos nodokļa maksātājos.

Lai noteiktu pakalpojuma sniegšanas vietu darījumos ar ES dalībvalstu nodokļa maksātājiem, jānoskaidro, vai darījuma partneris ir vai nav reģistrēts pievienotās vērtības nodokļa maksātājs. 

Attiecībā uz trešo valstu vai trešo teritoriju nodokļa maksātājiem jānoskaidro, vai darījuma partnerim ir piešķirts nodokļa maksātāja identifikācijas numurs vai tam līdzvērtīgs numurs, kas nodokļa piemērošanas vajadzībām ļauj identificēt nodokļa maksātāju PVN likuma 3. panta 6. daļu un ko piešķīrusi valsts, kurā nodokļa maksātājs veic saimniecisko darbību. 

Nosakot pakalpojuma sniegšanas vietu, būtiski ņemt vērā, ka pakalpojumu sniegšanas vietas noteikšanai PVN likuma 19.–30. pantā vārdi "nodokļa maksātājs" jāsaprot kā "reģistrēts nodokļa maksātājs".

Lai vieglāk būtu pieņemt pareizu lēmumu attiecībā uz sniegta vai saņemta pakalpojuma atspoguļošanu uzskaitē un PVN deklarācijā, analizējot attiecīgo pakalpojumu, ieteikums atbildēt uz astoņiem jautājumiem (skatīt 1. tabulu).

1. tabula 

Pienākums reģistrēties VID PVN maksātāju reģistrā

Joprojām praksē novērojams, ka gan grāmatvežiem, gan arī uzņēmējiem nav īsti skaidrs, kurš tad ir tas brīdis vai notikums, kad, veicot saimniecisko darbību iekšzemē, ir nepieciešams obligāti reģistrēties VID pievienotās vērtības nodokļa maksātāju reģistrā. 2. tabulā, saskaņā ar PVN likuma 55. pantu un vadoties no VID metodiskā materiāla, apkopotas tās situācijas, kas attiecas tieši uz pakalpojumu sniegšanu vai saņemšanu.

2. tabula

Pakalpojuma sniegšanas vietas noteikšana 

Pakalpojuma sniedzējam atkarībā no sniegtā pakalpojuma veida un sniegšanas vietas būs atkarīgs:

• kurā valstī būs maksājams nodoklis,
• vai būs jāreģistrējas kā PVN maksātājam citā valstī.

Pakalpojuma saņēmējam atkarībā no sniegtā pakalpojuma veida un sniegšanas vietas būs atkarīgs, vai tam būs jāmaksā nodoklis.

Pakalpojuma sniegšanas vietu ietekmē pakalpojuma saņēmēja statuss — ir vai nav nodokļa maksātājs. Saskaņā ar Regulas Nr. 282/2011 18. pantu ES dalībvalsts personai pakalpojuma saņēmēja atbilstību nodokļa maksātāja statusam apliecina tikai un vienīgi PVN identifikācijas numurs. Trešo valstu vai trešo teritoriju personai nodokļa maksātāja statusu apliecina nodokļu administrācijas izdots sertifikāts kā apliecinājums, ka pakalpojuma saņēmējs veic uzņēmējdarbību (piemēram, uzņēmuma reģistrācijas apliecības kopija) vai PVN vai līdzīgs reģistrācijas numurs, ko pakalpojuma saņēmējam valsts piešķīrusi, kurā tiek veikta uzņēmējdarbība.

Pakalpojuma sniegšanas vietas noteikšanas pamatprincips

Vispārīgos noteikumus (pamatprincipu) pakalpojuma sniegšanas vietas noteikšanā nosaka PVN likuma 19. panta 1. un 2. daļa.

1. Ja pakalpojums tiek sniegts nodokļa maksātājam (B2B), pakalpojuma sniegšanas vieta ir pakalpojuma saņēmēja:

• saimnieciskās darbības mītnes vieta;
• pastāvīgās iestādes atrašanās vieta, ja pakalpojums tiek sniegts pakalpojuma saņēmēja pastāvīgajai iestādei, kas neatrodas šīs personas saimnieciskās darbības mītnes vietā;
• deklarētā dzīvesvieta, bet, ja tādas nav, — pastāvīgās uzturēšanās vieta, ja pakalpojuma saņēmējam nav saimnieciskās darbības mītnes vietas vai pastāvīgās iestādes.

2. Ja pakalpojums tiek sniegts personai, kas nav nodokļa maksātāja (B2C), pakalpojuma sniegšanas vieta ir pakalpojuma sniedzēja:

• saimnieciskās darbības mītnes vieta;
• pastāvīgās iestādes atrašanās vieta, ja pakalpojums tiek sniegts pakalpojuma saņēmēja pastāvīgajai iestādei, kas neatrodas šīs personas saimnieciskās darbības mītnes vietā;
• deklarētā dzīvesvieta, bet, ja tādas nav, — pastāvīgās uzturēšanās vieta, ja pakalpojuma saņēmējam nav saimnieciskās darbības mītnes vietas vai pastāvīgās iestādes.

Izņēmumi, kad nepiemēro pamatprincipu

PVN likumā no 20. līdz 30. pantam ir noteikti atsevišķi pakalpojuma veidi, kuriem pakalpojuma sniegšanas vietas noteikšanai netiek piemēroti vispārīgie noteikumi.

1. izņēmums Kultūras, mākslas, sporta, zinātnes, izglītības, izklaides un cita līdzīga rakstura pakalpojumi 

2. izņēmums Pasažieru transporta pakalpojumi

3. izņēmums Preču transporta pakalpojumi

4. izņēmums Ar preču transportēšanu saistīti pakalpojumi

5. izņēmums Ar kustamu lietu saistīti pakalpojumi, izņemot nomu

6. izņēmums Ar nekustamo īpašumu saistīti pakalpojumi

7. izņēmums Starpniecības pakalpojumi

8. izņēmums Elektronisko sakaru, apraides un elektroniski sniegti pakalpojumi

9. izņēmums Transportlīdzekļa nomas pakalpojumi

10. izņēmums Restorānu un ēdināšanas pakalpojumi

11. izņēmums Citi pakalpojumi

12. izņēmums Preču transporta pakalpojums reģistrētam nodokļa maksātājam

Ja, izvērtējot darījumu, lai noteiktu pakalpojuma sniegšanas vietu, tiek konstatēts, ka attiecīgais pakalpojums neatbilst izņēmumiem, tad jāpiemēro pamatprincips. Turpmākajos sešos piemēros aprakstīšu praktiskas situācijas, kādas varētu būt pamatprincipam un kur attiecīgo darījumu atspoguļot PVN deklarācijā.

Piemēri pamatprincipam

1. piemērs Sniegtie pakalpojumi citas ES dalībvalsts reģistrētiem nodokļa maksātājiem

2. piemērs Sniegtie pakalpojumi citas ES dalībvalsts NEreģistrētiem nodokļa maksātājiem

3. piemērs Saņemtie pakalpojumi no citas ES dalībvalsts reģistrētiem nodokļa maksātājiem

4. piemērs Sniegtie pakalpojumi trešo valstu/teritoriju reģistrētiem nodokļa maksātājiem

5. piemērs Sniegtie pakalpojumi trešo valstu/teritoriju NEreģistrētiem nodokļa maksātājiem

6. piemērs Saņemtie pakalpojumi no trešo valstu/teritoriju reģistrētiem nodokļa maksātājiem

Apliekamās vērtības noteikšana 

PVN likuma 34.–40. pants nosaka, kas veido ar nodokli apliekamo vērtību.

Pakalpojumu sniegšanas darījumā ar nodokli apliekamā vērtība ir atlīdzība par sniegtajiem pakalpojumiem. Pakalpojuma sniegšanai pielīdzināmos darījumos — visas pakalpojuma sniegšanas izmaksas.

Pakalpojumu vērtībā ietilpst visas izmaksas, kā arī visi saskaņā ar normatīvajiem aktiem par šā pakalpojuma sniegšanu maksājamie nodokļi, nodevas un citi obligātie maksājumi, izņemot PVN.

Starpniecības pakalpojuma ar nodokli apliekamā vērtība ir starpniecības atlīdzība.

Nomas darījumā ar nodokli apliekamā vērtība ir visi nomas līgumā noteiktie maksājumi.

Darījuma brīža noteikšana 

Darījuma brīdis jānosaka, lai zinātu: 

• PVN izrakstīšanas termiņu par veikto darījumu;
• dienu, kurā konvertējama darījuma summas valūta;
• PVN deklarāciju, kurā taksācijas periodā jāatspoguļo darījums;
• PVN maksāšanas budžetā brīdi;
• kāda PVN likme vai režīms piemērojams darījumam.

PVN likuma 32.pants nosaka ka, pakalpojuma darījuma brīdis ir: 

• pakalpojuma sniegšanai — tad, kad pakalpojums ir sniegts;
• pakalpojuma saņemšanai — tad, kad pakalpojums ir saņemts;
• būvniecības pakalpojumiem — pieņemšanas akta parakstīšana par katru izpildes posmu, bet ne retāk kā reizi 12 mēnešos; 
• preču transporta pakalpojumiem ES teritorijā (arī ar preču tranzītu vai eksportu saistītiem) — krava nodota preču saņēmējam un kravas pieņemšana apstiprināta ar transporta pavadzīmi CMR;
• pakalpojuma sniegšanai pastāvīgi ilgstošā laika periodā — perioda beigas, par kuru ir izrakstīts rēķins/saņemts maksājums, bet ne retāk kā reizi 6 mēnešos (neattiecas uz kustamo lietu nomu); 
• pakalpojumiem, kas tiek sniegti pastāvīgi ilgstošā laika periodā, par kuriem nodokli maksā pakalpojuma saņēmējs un par kuriem gada laikā netiek izrakstīti nodokļa rēķini/veikti maksājumi — kalendāra gada beigās līdz brīdim, kad pakalpojuma sniegšana pabeigta pilnībā (tas neattiecas uz iekšzemes "reversiem").

PVN deklarēšanas brīdis

3. tabulā uzskaitīti nosacījumi, kuriem izpildoties attiecīgais darījums — pakalpojums jānorāda PVN deklarācijā.

3. tabula 

Nodokļa rēķina izrakstīšanas brīdis

Dažkārt praksē redzams, ka reģistrēti nodokļa maksātāji neievēro rēķina izrakstīšanas kārtību tā, kā to nosaka PVN likuma 131. pants. 4. tabulā atspoguļoti likumā noteiktie nosacījumi rēķina izrakstīšanas termiņiem.

4. tabula 

Secinājumi 

1. Tas, ka uzņēmums veic saimniecisko darbību un nav reģistrējies VID PVN maksātāju reģistrā, nenozīmē, ka PVN likuma normas nav jāzina. Vienmēr nepieciešams pārliecināties, vai attiecīgais darījums nerada pienākumu reģistrēties. Tāpat nav lieki atgādināt, ka, nosakot 40 000 eiro slieksni ar nodokli apliekamiem darījumiem, jāsummē nevis kalendāra gada, bet katru iepriekšējo divpadsmit mēnešu ieņēmumi.

2. Lai pieņemtu pareizu lēmumu, kā attiecīgo darījumu iegrāmatot uzskaitē un atspoguļot PVN deklarācijā, grāmatvedim vispirms jāatbild uz astoņiem raksta 1. tabulā uzdotajiem jautājumiem, kas palīdzēs nonākt pie pareizās atbildes.

3. Nosakot pakalpojuma sniegšanas vietu, vispirms jāpārliecinās, ka konkrētais darījums nav izņēmums, tātad jāpiemēro pamatprincips.

Publicēts žurnāla “Bilance” 2022. gada jūnija (486.) numurā.